Обзор позиций контролирующих органов и подборка судебных решений по актуальным налоговым вопросам за 2-е полугодие 2024 г.

Подборка актуальных разъяснений Минфина и ФНС РФ

1. Минфин России выпустил пояснения, касающиеся вопроса определения даты дохода при реализации товаров по договорам через маркетплейс, для продавцов, применяющих УСН (Письмо Минфина России от 04.09.2024 № 03-11-11/84125):

• Так, датой получения дохода при реализации товаров| по договорам через маркетплейс будет считаться дата возникновения права у плательщика УСН распоряжаться полученными доходами.

2. В связи с немаловажными изменениями налогового законодательства (касающиеся в том числе плательщиков УСН), вступивших в силу с января 2025 г, Минфин также выпустил рекомендации, позволяющие плательщикам УСН найти все ответы на волнующие вопросы (Письмо ФНС России от 17.10.2024 № СД-4-3/11815@).

3. Вышло несколько обзоров судебной практики: 

• Обзор правовых позиций, сформированных ФНС России по результатам рассмотрения жалоб за 4 квартал 2024 года (Письмо ФНС России от 20 сентября 2024 г. N БВ-4-9/10821@);

• Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах конституционного суда российской федерации и верховного суда российской федерации, принятых в четвертом квартале 2024 года по вопросам налогообложения.

4. В связи с вступлением в силу налоговой амнистии за «дробление бизнеса», обращаем внимания на рекомендации, которые в октябре 2024 г. выпустила ФНС (Письмо ФНС России от 18.10.2024 №СД-4-2/11836@):

• Так, данный документ разъясняет положения механизма, позволяющего списать налоговые обязательства, пени и штрафы, связанные с дроблением, и назначенные за 2022–2024 годы по итогу налоговой проверки. 

• Главным условием для возможности такого применения является добровольный отказ от схем «дробления бизнеса» в 2025 и 2026 годах.

Данные рекомендации охватывают ответы на 22 ключевых вопроса, которые могут возникнуть у налогоплательщиков. Полагаем, ФНС проявляет особое внимание к этому вопросу, стремясь максимально информировать налогоплательщиков и помочь им принять обоснованные решения. Мы предполагаем, что в период 2025-2026 годов количество выездных налоговых проверок с акцентом на выявление механизмов дробления бизнеса может значительно возрасти.

5. Новые правила для российских ИТ-организаций, вступившие в силу с 1 января 2025 года (Письмо Минфина России от 11.11.2024 № 03-03-06/1/111077)

Минфин пояснил, что с 01.01.2025 российская ИТ-организация будет не вправе учитывать в необходимой 70-процентной доле доходов от осуществления деятельности в области информационных технологий доходы, полученные с использованием программ для ЭВМ, баз данных, которые разработаны, адаптированы и (или) модифицированы иностранной организацией, в том числе участвующей в данной ИТ-организации в доле более 50 процентов (за исключением контролируемой иностранной организации).

При этом необходимо помнить, что ИТ-организации, сто процентов акций которых принадлежат иностранным юридическим лицам, не могут применять пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций и единый пониженный тариф страховых взносов.

6. Минфин дал разъяснения, касающиеся вопроса применения IT-организацией единого пониженного тарифа страховых взносов, в случае если ее государственная аккредитация была аннулирована в июле 2024 г. и вновь предоставлена в августе 2024 г. (Письмо Минфина России № 03-15-05/77734 от 19.08.2024)

• В случае если ИТ-организация теряет гос. аккредитацию в течение года, данная ИТ-организация лишается права применять единый пониженный тариф страховых взносов с начала расчетного периода, и обязана произвести перерасчет страховых взносов исходя из общеустановленных тарифов страховых взносов и представить в налоговый орган уточненные расчеты по страховым взносам за соответствующие отчетные периоды (первый квартал и полугодие 2024 г.).

• При этом, в случае если ИТ-организация спустя некоторое время вновь получит государственную аккредитацию, при выполнении условия о необходимой доле доходов от профильной деятельности за следующий отчетный период она вправе применять единый пониженный тариф страховых взносов с месяца получения государственной аккредитации, то есть с августа 2024 года.

7. Разъяснения Минфина России, касающиеся НДС при переуступке иностранным лицом - продавцом права требования долга к российской организации - покупателю, другой российской организации (Письмо Минфина России № 03-07-08/83409 от 03.09.2024)

• Минфин России пояснил, что Российская организация, которая приобрела у иностранной организации морское судно в рассрочку, должна удерживать и уплачивать НДС в бюджет (как налоговый агент) при каждом платеже другой российской организации, если право требования долга этой другой организации было передано от иностранной компании. 

• Такие суммы налога российская организация-покупатель, исполняющая роль налогового агента имеет право принимать к вычету.

8. Минфин России выпустил пояснения, касающиеся налога на прибыль с дохода, образующегося у иностранной организации в результате вторичной корректировки (Письмо Минфина России от 27 августа 2024 г. N 03-08-13/80869)

• Отличие цены сделки между взаимозависимыми лицами, одной из которых является иностранное лицо, от рыночной, может привести к корректировке налоговой базы. 
  

• Доход, полученный в результате корректировки, может облагаться по сниженным ставкам по международным договорам (например, для международных перевозок и т.д).

• При изменении первичного вида дохода на дивиденды (например, дохода от использования прав на объекты интеллектуальной собственности и др.) возникают: (1) право на возврат излишне уплаченного налога, (2) обязанность удержать налог с новых дивидендов.

• Таким образом, у налогового агента может быть положительное, отрицательное или нулевое сальдо на налоговом счете. Например, если налоговая ставка снижается с 20% до 15%, образуется положительное сальдо. 

• Вторичная корректировка не приводит к двойному налогообложению дохода иностранной организации.  

9. Минфин пояснил, для каких целей необходимо руководствоваться утвержденными Перечнями N 35н от 28.03.2024 (специальный перечень офшоров на период 2024–2026) и N 86н от 05.06.2023 (перечень стран и территорий с льготным налоговым режимом) (Письмо Минфина России от 4 октября 2024 г. N 03-08-09/96763)

• Так, Специальный перечень, утвержденный Приказом N 35н, используется в отношении налоговых периодов 2024 - 2026 годов для целей применения положений Налогового кодекса РФ в отношении вопросов освобождения от налога на прибыль контролируемых иностранных компаний и других налоговых целей.

• В свою очередь, Перечень, утвержденный Приказом N 86н от 05.06.2023  используется для цели определения стран, сделки с резидентами которых признаются контролируемыми в соответствии с положениями НК РФ. 

---

 Обзор актуальных прецедентов судебной практики

1. Применение схемы незаконной минимизации налогообложения с использованием ЗПИФ (Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.08.2024 по делу N А56-22968/2024)

• Инспекция установила, что Обществом в пользу иностранной организации (Кипр) выплачивался доход от использования на территории РФ недвижимого имущества, (подлежащий налогообложению у источника выплаты) под видом иных доходов, в отношении которых был предусмотрен льготный порядок налогообложения.

• Кроме того, Общество также неправомерно учло в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2019-2021 годы, агентское вознаграждение, выплаченное ИП за услуги по привлечению клиентов и активов в паевые инвестиционные фонды. ФНС указала, что Общество создавало формальный документооборот с целью минимизации налоговых обязательств (отчеты/акты носили формальный характер, ИП не имели должной квалификации и тд.). 

• Суд поддержал налоговые органы, установив в числе прочего, что: 

• движение денежных средств по счетам Общества в качестве доверительного управляющего ЗПИФ носило транзитный характер и не отвечало экономическим целям создания паевого инвестиционного фонда
• имело место фактическое сокрытие бенефициарных собственников дохода иностранной компании
• обществом, как налоговым агентом, не исполнены обязательства по установлению наличия фактического права на доход, выплачиваемый в пользу иностранной компании
• организации, которые осуществили взнос в имущество ЗПИФов недвижимости находились под влиянием одних и тех же лиц и др.

Также Суд поддержал налоговые органы по вопросу отказа в учете расходов по операциям с ИП-агентом.

2. О зачете встречных взаимных обязательств посредством увеличения вклада в УК дочернего общества (Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 23.10.2024 по делу N А27-12558/2024)

• На основании соглашения о зачете встречных взаимных обязательств сторонами произведен зачет встречных однородных требований: по оплате дополнительного вклада и по возврату кредиторской задолженности.

• По мнению налогового органа, Общество неправомерно не учло в целях налогообложения самостоятельную хозяйственную операцию по списанию своей кредиторской задолженности, что привело к занижению внереализационных доходов по налогу на прибыль организаций.

• Однако суд поддержал налогоплательщика, указав, что сам по себе факт прекращения обязательств не свидетельствует о получении организацией каких-либо экономических выгод, приводящих к увеличению ее капитала. Зачет является самостоятельным способом прекращения обязательств, поименованным, наряду с другими такими способами, в ГК РФ.

• Судом не было установлено фактов злоупотребления правом налогоплательщиком с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Данное дело является еще одним доказательством того, что прекращение кредиторской задолженности возможно путем взаимозачета посредством вклада в УК компании. Главное в такой ситуации для налогоплательщика – отсутствие экономической выгоды, в противном случае, это может привести к доначислению налога на прибыль.  

3. Об учете расходов по сделкам по приобретению майнингового оборудования и услуг по его размещению и обслуживанию (Решение Арбитражного суда Иркутской области от 12.11.2024 по делу N А19-11336/2023) 

• Налоговым органом установлено неправомерное заявление вычетов сумм НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по сделкам по приобретению майнингового оборудования и услуг по его размещению и обслуживанию.

• Общество отражало только расходную часть операций по майнингу и не отражала результаты и доходы от указанной деятельности (аргументировав это тем, что в налоговом органе отсутствует регулирование операций, связанных с криптовалютой).

• ФНС посчитала, что неотражение получения готовой продукции (добычи криптовалюты) и ее реализации свидетельствует о нарушении порядка предъявления расходов по налогу на прибыль организаций, в данном случае прямых.

• Суд согласился с позицией налоговых органов, указав, что Общество неправомерно не отразило в учете добытую в процессе майнинга криптовалюту, при этом отразив расходы, понесенные в целях майнинга, которые не могут быть признаны экономически обоснованными.

С 2025 года цифровая валюта для целей налоговых правоотношений будет признаваться «имуществом» (дополнение п. 2 ст. 38 НК РФ). Операции по осуществлению майнинга цифровой валюты и ее реализации не будут признаваться объектом обложения НДС, однако будет исчисляться НДФЛ.

Обращаем внимание, что в условиях ужесточения налоговой политики и увеличения числа операций с криптовалютами, налоговые органы становятся более внимательными к таким сделкам. В связи с этим, важно понимать, что любые операции, связанные с криптовалютами, могут быть предметом пристального контроля со стороны налоговых служб.

Для минимизации рисков рекомендуем следовать нормам НК РФ и не пытаться скрывать операции с криптовалютами. Попытки уклонения от налогообложения или сокрытия доходов могут привести к негативным последствиям, включая доначисление НДФЛ и возможные штрафные санкции. 

4. О признании выданного займа фиктивным и последующая его переквалификация в дивиденды с доначислением НДФЛ (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 31.10.2024 N Ф10-4441/2024 по делу N А84-6904/2023) 

• Обществу был доначислен НДФЛ, основанием послужил вывод налогового органа о том, что сделка по предоставлению обществом займа физ.лицу подлежит переквалификации в безвозмездную выплату, являющуюся объектом налогообложения НДФЛ

• Налоговая также посредством анализа движения денежных средств на счетах физ.лица установила, что заемщик не имел возможности погашать задолженность, полученную от Общества. 

• Задолженность перед Обществом не была погашена, право требования долга переведено на ликвидированную организацию, и налоговый орган по результатам ВНП пришел к выводу о том, что сделка по выплате денежных средств в качестве денежного займа не являлась реальной и была притворной, заключена с целью прикрыть передачу денежных средств в безвозмездное бессрочное пользование.

• Суды согласились с выводами ФНС о том, что Общество путем фиктивного оформления договора денежного займа уклонялось от уплаты НДФЛ с фактически полученных доходов.

В настоящее время налоговые органы уделяют особое внимание операциям, связанным с выдачей займов физическим лицам, особенно когда речь идет о займах, предоставленных взаимозависимым лицам, которые при этом не погашаются. 

Следовательно, при заключении договора займа с взаимозависимыми сторонами крайне важно обеспечить «реальность» сделки: заем должен погашаться, а не оставаться неоплаченным, тем самым привлекая внимание налоговых органов.

5. О контроле цен в неконтролируемых сделках (Решение Арбитражного суда Кировской области от 24.10.2024 по делу N А28-2635/2023)

• Инспекция выявила, что действия группы взаимозависимых лиц при передаче имущества не имели разумных экономических оснований и были направлены на получение необоснованной налоговой экономии за счет занижения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль. 

• Суд, однако, отметил, что различие между примененной ценой и рыночной не является достаточным основанием для вывода о получении необоснованной налоговой выгоды. 

• Суд признал обоснованными доводы налогового органа о взаимозависимости сторон сделки, но, учитывая, что отклонение цены от рыночной составило всего 29,3%, пришел к выводу об отсутствии оснований для признания сделки несоответствующей ее экономическому смыслу. По решению суда выводы налогового органа о получении необоснованной выгоды были признаны необоснованными.

6. Об учете НДС при переходе на УСН после реорганизации (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.10.2024 N Ф05-21985/2024 по делу N А40-227929/2023)

• Инспекция доначислила Обществу НДС и штраф за неисполнение обязанности по восстановлению НДС при переходе на УСН после реорганизации, несмотря на то что правопредшественник ранее заявлял вычет. 

• Суд первой и апелляционной инстанций подтвердил правомерность действий инспекции, указав, что обязанность по восстановлению НДС возникает независимо от даты реорганизации, если организация переходит на УСН. 

• Общество не согласилось с этим толкованием, ссылаясь на неясности в законодательстве, однако суды отметили, что нормы НК РФ действуют в соответствии с ранее сложившейся практикой.

7. «Дробление бизнеса» и формальный документооборот с ИП привели к доначислениям (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 19.09.2024 N Ф09-4863/24 по делу N А50-17821/2023):

• Общество, специализирующееся на оказании услуг по уборке, имело множество договоров на оказание услуг по уборке помещений с взаимозависимыми ИП, применявшими УСН (15%).

• По результатам проверки налоговыми органами был выявлен факт того, что договоры Общества с ИП носили формальный характер (услуги оказаны не были) и были заключены с целью выплаты неофициальной заработной платы физическим лицам, официально не трудоустроенным в штате Общества.

• Кроме того, налоговыми органами также были выявлены факторы, свидетельствующие о «дроблении бизнеса»: ведение бух.учета для всей группы осуществлял бухгалтер Общества; отправка отчетности участников схемы и распоряжение банковскими счетами производилось с использованием одних и тех же IP-адресов; один и тот же сотрудник являлся доверенным лицом нескольких ИП и связанной с обществом компании; были изъяты документы, свидетельствующие о наличии единого центра управления деятельностью ИП и Общества и др.

• Суд согласился с позицией налоговых органов, признав обстоятельства весомыми.

• В результате Обществу были доначислены НДС, налог на прибыль, НДФЛ, страховые взносы, штрафы ввиду заключения формальных договоров на оказание услуг по уборке с подконтрольными и взаимозависимыми предпринимателями; неправомерного применения УСН в связи с несоблюдением критериев по ССЧ.

Верховный суд РФ также поддержал позицию ФНС (Определение Верховного Суда РФ от 17.01.2025 по делу N А50-17821/2023)

Данное дело еще раз подтверждает серьезный и системный подход ФНС к выявлению действий, связанных с «дроблением бизнеса». В условиях, когда налоговые органы становятся все более внимательными к структуре и операциям компаний, подобные схемы уклонения от налогов не остаются незамеченными.

Кроме того, использование фиктивных договоров и отсутствие должного оформления трудовых отношений с сотрудниками представляют собой серьезные нарушения, которые значительно усугубляют ситуацию. Эти факторы не только ставят под сомнение легитимность бизнес-процессов, но и создают риск для компаний в виде значительных доначислений налогов и штрафных санкций.